Aspectos gerais sobre o sigilo fiscal
A Constituição não consagra, expressamente, o direito ao sigilo fiscal. Este, espécie do gênero sigilo, ampara-se na inviolabilidade do direito à vida privada e à intimidade das pessoas, direitos fundamentais dos cidadãos, constitucionalmente garantidos no inciso X do art. 5º da Constituição Federal de 1988, conforme se reproduz:
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:
(...)
X - são invioláveis a intimidade, a vida privada, a honra e a imagem das pessoas, assegurado o direito a indenização pelo dano material ou moral decorrente de sua violação;
Ainda em relação à Constituição, merece atenção o § 1º do art. 145, que impõe à atuação da Administração Tributária o respeito aos direitos individuais do contribuinte e aos termos da lei:
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
(...)
§ 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
O sigilo fiscal, portanto, em que pese não estar expresso na Constituição Federal, fundamenta-se e surge como desdobramento dos direitos constitucionais à inviolabilidade da intimidade e da vida privada, tanto das pessoas físicas quanto das pessoas jurídicas, impedindo a Administração Tributária de divulgar informações fiscais de contribuintes e terceiros.
O dever de observância ao sigilo fiscal está expressamente consignado na Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, Código Tributário Nacional (CTN). O caput do art. 198 desse diploma legal veda a divulgação de informações protegidas por sigilo por parte da Fazenda Pública e de seus servidores e determina o escopo da matéria sigilosa, conforme segue:
Art. 198. Sem prejuízo do disposto na legislação criminal, é vedada a divulgação, por parte da Fazenda Pública ou de seus servidores, de informação obtida em razão do ofício sobre a situação econômica ou financeira do sujeito passivo ou de terceiros e sobre a natureza e o estado de seus negócios ou atividades. (Redação dada pela Lei Complementar nº 104, de 10 de janeiro de 2001)
Verificam-se no dispositivo retrotranscrito cinco elementos conceituais que merecem destaque:
a) divulgação: ação de espalhar, publicar, divulgar, em suma, tornar pública alguma informação;
b) Fazenda Pública: tratada de forma genérica, refere-se às administrações tributárias da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios;
c) servidores: vocábulo utilizado em sentido lato, abrange as pessoas físicas que prestam serviços ao Estado e às entidades da Administração indireta, com vínculo empregatício e mediante remuneração paga pelos cofres públicos, incluídos os de regime estatutário; ocupantes de cargos públicos; empregados públicos, contratados sob o regime da legislação trabalhista; servidores temporários, que exercem função sem estarem vinculados a cargo ou emprego público;
d) informações protegidas por sigilo fiscal: são definidas como aquelas obtidas em razão do ofício sobre a situação econômica ou financeira do sujeito passivo ou de terceiros e sobre a natureza e o estado de seus negócios ou atividades; e
e) sujeito passivo ou terceiros: engloba todas as pessoas físicas e jurídicas relacionadas, ou não, com o fato gerador de obrigação tributária.
A Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, Código Tributário Nacional (CTN), assim conceitua o sujeito passivo:
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.
Art. 122. Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto.
Tem-se, portanto, que sigilo fiscal é o dever, a obrigação imposta à Fazenda Pública e a seus servidores de não divulgar informação obtida em razão do ofício sobre a situação econômica ou financeira do sujeito passivo, ou de terceiros, e sobre a natureza e o estado de seus negócios ou atividades.
Os dados e informações de pessoas físicas e jurídicas prestados às administrações tributárias, ou obtidos pelo Fisco por qualquer outro meio ou forma, devem servir de subsídio para o exercício das atividades e competências legais do órgão, sendo vedada qualquer inciativa que facilite a divulgação das informações fiscais.
Outros atos normativos da RFB tratam do dever de observar o sigilo fiscal, a exemplo da Portaria RFB nº 2.344, de 24 de março de 2011, cujo texto disciplina o acesso às informações protegidas por sigilo fiscal constantes de sistemas informatizados da RFB.
Importante ressaltar que o sigilo fiscal não é absoluto, sendo permitida a transferência de informações protegidas em casos excepcionais previstos em lei. Essa relatividade do sigilo fiscal, necessária para permitir eficaz atuação do Estado, não raro acarreta dúvidas por ocasião da análise de pedido de informação e da definição quanto ao cabimento, ou não, do pedido.
Das exceções à regra do sigilo fiscal, destacam-se:
a) requisição de autoridade judiciária no interesse da justiça;
b) solicitação de autoridade administrativa no interesse da Administração Pública, desde que seja comprovada a instauração regular de processo administrativo, no órgão ou na entidade respectiva, com o objetivo de investigar o sujeito passivo a que se refere a informação, por prática de infração administrativa;
c) assistência mútua entre as Fazendas Públicas;
d) requisição do Ministério Público da União (MPU);
e) requisição de Comissão Parlamentar de Inquérito do Congresso Nacional (CPMI), do Senado Federal ou da Câmara dos Deputados (CPI).
Detalhes sobre as exceções à regra do sigilo fiscal são encontrados no tópico Sigilo Fiscal e suas Exceções de Acordo com o Código Tributário Nacional deste Manual.
Conforme delimitado no caput do art. 198 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, Código Tributário Nacional (CTN), estão albergadas por sigilo fiscal as informações obtidas em razão do ofício sobre a situação econômica ou financeira do sujeito passivo ou de terceiros e sobre a natureza e o estado de seus negócios ou atividades.
Contudo, as administrações tributárias trabalham com informações referentes a pessoas físicas e jurídicas, que não se enquadram na definição disposta no caput do art. 198, a exemplo das informações cadastrais de contribuintes.
O fato de existirem dados não protegidos por sigilo fiscal não significa que podem ser fornecidos ou franqueados a qualquer pessoa. Remeta-se à leitura do tópico Informações Não Protegidas por Sigilo Fiscal, mas Protegidas por Sigilo Funcional.
Há, no ordenamento jurídico vigente, a figura do sigilo funcional, com matriz legal no art. 116 da Lei nº 8.112, de 11 de dezembro de 1990, que dispõe:
Art. 116. São deveres do servidor:
(...)
VIII - guardar sigilo sobre assunto da repartição;
As informações não protegidas por sigilo fiscal, via de regra, terão sua divulgação disciplinada por ato de autoridade competente.