1922 a 1924 - A Instituição do Imposto de Renda no Brasil

31 de dezembro de 1922: Nasce o imposto de renda no Brasil

O imposto de renda foi instituído no Brasil por força do artigo 31 da Lei nº 4.625 de 31de dezembro de 1922, que orçou a Receita Geral da República dos Estados Unidos do Brasil para o exercício de 1923, cujo texto é reproduzido abaixo ipsis litteris. Curiosamente, a lei foi publicada num Diário Oficial da União (DOU) de domingo. Na época, o DOU circulava também nos sábados e domingos.

Art.31. Fica instituído o imposto geral sobre a renda, que será devido, annualmente, por toda a pessoa physica ou juridica, residente no territorio do paiz, e incidirá, em cada caso, sobre o conjunto liquido dos rendimentos de qualquer origem.

As pessoas não residentes no paiz e as sociedades com sede no estrangeiro pagarão o imposto sobre a renda liquida, que lhes for apurada dentro do território nacional.

É isenta do imposto a renda annual inferior a 6:000$ (seis contos de reis), vigorando para a que exceder dessa quantia a tarifa que for annualmente fixada pelo Congresso Nacional.

será considerado liquido, para o fim do imposto, o conjunto dos rendimentos auferidos de qualquer fonte, feitas as deducções seguintes:

impostos e taxas;

juros de dívidas, por que responda o contribuinte;

perdas extraordinarias, provenientes de casos fortuitos ou força maior, como incêndio, tempestade, naufrágio e accidentes semelhantes a esses, desde que taes perdas não sejam compensadas por seguros ou indenizações;

as despezas ordinárias realizadas para conseguir assegurar a renda.

Os contribuintes de renda entre 6:000$ (seis contos de reis) e 20:000$ (vinte contos de reis) terão deducção de 2% (dous por cento) sobre o montante do imposto devido por pessoa que tenha a seu cargo, não podendo exceder, em caso algum, essa deducção a 50% (cincoenta por cento) da importância normal do imposto.

O imposto será arrecadado por lançamento, servindo de base a declaração do contribuinte, revista pelo agente do fisco e com recurso para autoridade administrativa superior ou para arbitramento. Na falta de declaração o lançamento se fará ex-officio. A impugnação por parte do agente do fisco ou o lançamento ex-officio terão de apoiar-se em elementos comprobatorios do montante de renda e da taxa devida.

A cobrança do imposto será feita cada anno sobre a base do lançamento realizado no anno immediatamente anterior.

O Poder Executivo providenciará expedindo os precisos regulamentos e instrucções, e executando as medidas necessarias, ao lançamento, por forma que a arrecadação do imposto se torne effectiva em 1924.

Em o regulamento que expedir o Poder Executivo poderá impor multas até o Maximo de 5:000$ (cinco contos de réis).

Com apenas um artigo e oito incisos da lei orçamentária para o exercício de 1923, estava instituído o imposto geral sobre a renda no país, embora, anteriormente, tenha havido tributação pontual sobre a renda, mas sem repartição própria nem funcionários com dedicação exclusiva ao imposto de renda. Antes de 1922, tivemos o imposto sobre vencimentos, criado em 1843 e suprimido dois anos após, mas que voltaria a ser cobrado algumas vezes, o imposto sobre dividendos e o imposto sobre lucros.

A primeira importante alteração na legislação

Em se tratando de um tributo novo, muito criticado por ser complexo e exigir uma afinada máquina administrativa, tomou-se a cautela de não implementá-lo de imediato, conforme determinava o inciso VII da Lei nº 4.625 de 31 de dezembro de 1922 . O governo iniciou o estudo para elaborar o regulamento e organizar o sistema arrecadador, sob o comando do engenheiro e estudioso de questões tributárias, Francisco Tito de Souza Reis.

De acordo com proposta de Souza Reis, os rendimentos deviam ser agrupados em categorias e o rendimento líquido (rendimento bruto menos dedução) de cada uma ficaria sujeito à tabela progressiva. Essa forma de tributação foi aplicada nos exercícios de 1924 e 1925. A partir do exercício de 1926, foi adotado um sistema misto, inspirado no modelo francês: taxas proporcionais sobre o rendimento líquido cedular (categoria) e taxas complementares (progressivas) sobre a renda global.
O artigo 3º da Lei nº 4.783 de 31 de dezembro de 1923 in verbis, que orçou a Receita da União para o exercício de 1924, classificou os rendimentos em quatro categorias.

Art. 3º: O imposto sobre a renda creado pelo art. 31 da Lei nº 4.625, de 31 de dezembro de 1922, recahirá sobre os rendimentos produzidos no paiz e derivados das origens seguintes:

1ª categoria- Comercio e qualquer exploração industrial, exclusive agrícola;

2ª categoria - Capitaes e valores mobiliarios;

3ª categoria - Ordenados publicos e particulares, subsidios, emolumentos, gratificações, bonificações, pensões e remunerações sob qualquer título e forma contractual;

4ª categoria - Exercício de profissões não commerciaes e não comprehendidas em categoria anterior.

§ 6º As pessoas physicas e jurídicas que pagarem rendimentos produzidos no paiz serão obrigadas a prestar os esclarecimentos solicitados pelos agentes fiscaes quanto às pessoas que os receberem e as importancias pagas.

§ 8º As taxas do imposto recahido sobre os rendimentos de cada uma das categorias referidas neste artigo, serão as constantes da seguinte tabella:

Até 10:000$ e 20:000$, isentos;

Entre 20:000$ e 30:000$, 1% (um por cento);

Entre 30:000$ e 60:000$, 2% (dous por cento);

Entre 60:000$ e 100:000$, 3% (tres por cento);

Entre 100:000$ e 200:000$, 4% (quatro por cento);

Entre 200:000$ e 300:000$, 5% (cinco por cento);

Entre 300:000$ e 400:000$, 6% (seis por cento);

Entre 400:000$ e 500:000$, 7% (sete por cento);

Acima de 500:000$, 8% (oito por cento).

Fiscalização proibida de solicitar livros de contabilidade dos contribuintes

Nos termos do artigo 3º parágrafo 7º da Lei nº 4.783 de 31 de dezembro de 1923, as declarações dos contribuintes estavam sujeitas à revisão dos agentes fiscais, que não podiam solicitar a exibição de livros de contabilidade, documentos de natureza reservada ou esclarecimentos, devassando a vida privada.

Essa proibição tinha como origem o artigo 17 do Código Comercial de 1850 que dispunha que nenhuma autoridade, juízo ou tribunal, debaixo de pretexto algum, por mais especioso que fosse, pode praticar ou ordenar alguma diligência para examinar se o comerciante arrumava ou não devidamente seus livros de escrituração mercantil, ou neles tinha cometido algum vício.

Barreiras foram suplantadas para adoção do imposto de renda no Brasil.

Diversos argumentos foram levantados. Houve os que alegavam que a administração tributária invadiria a privacidade do contribuinte e teria acesso a dados pessoais.

A proibição de solicitar livros contábeis foi um entrave na arrecadação do imposto e permaneceu até o final da década seguinte, quando foi publicado o Decreto-lei nº 1.168 de 22 de março de 1939, cujo artigo 14 deu mais autonomia à fiscalização.

Art. 14: Os peritos e funcionários do imposto de renda, mediante ordem escrita do diretor do Imposto e dos chefes de Seções nos Estados, poderão proceder a exame na escrita comercial dos contribuintes, para verificarem a exatidão de suas declarações e balanços.

§ 1º. A recusa de exibição dos livros dará lugar à imposição, por aquelas autoridades, de multa de 5:000$000 a 20:000$000, promovendo-se, em seguida, a exibição judicial.

§ 2º. Os infratores terão o prazo de 30 dias para se defenderem perante à autoridade administrativa de 1ª instância.

§ 3º. Para os efeitos do presente artigo, fica revogado o disposto no art. 17 do Código Comercial.

O Código Civil vigente (Lei nº 10.406/2002) revogou a Parte Primeira do Código Comercial de 1850 da qual o artigo 17 fazia parte.

O modelo de imposto de renda proposto para o Brasil

Souza Reis, no relatório de 10 de fevereiro de 1924, encaminhado ao Ministro da Fazenda, Sampaio Vidal, apresentou o projeto de modelo de imposto de renda a ser seguido.

A primeira preocupação foi regulamentar o órgão administrativo encarregado de controlar o aparelho arrecadador e efetuar o lançamento. Para os que criticavam a criação de mais uma repartição pública, Souza Reis lembrava que o importante era discutir se a nova repartição seria ou não indispensável.

Durante vários anos foram cobrados os impostos sobre dividendos e sobre vencimentos sem que houvesse um órgão específico para administrá-los, podiam argumentar os críticos da nova repartição. O relatório mostrava que o modelo tributário proposto era completamente diferente do até então existente. Os impostos sobre dividendos e sobre vencimentos eram retidos pelas fontes pagadoras. O imposto sobre vencimentos nunca havia sido percebido sobre os valores líquidos, ou seja, reduzidas as deduções de encargos indispensáveis para garantir os rendimentos. O Tesouro Nacional não estava preparado para a administração do imposto proposto. Não faltavam nesse órgão funcionários zelosos e competentes. Faltava o órgão de que não se podia prescindir para a arrecadação dos impostos pessoais diretos. A estrutura do Tesouro Nacional estava voltada para os tributos indiretos, cuja percepção divergia totalmente da desejada para o imposto de renda. Instituí-lo sem dotá-lo de uma máquina administrativa adequada seria sacrificar o novo tributo e submetê-lo ao risco de desmoralização.

Souza Reis propunha uma nova repartição para administrar o imposto de renda, sem necessidade de mais recursos humanos. Bastava aproveitar os existentes e orientá-los no funcionamento do novo serviço. Segundo ele, o que faltava era a repartição e não o homem.

O próximo passo foi discutir o mecanismo do novo imposto. O relatório mostrou a experiência de outros países sem desconsiderar as características brasileiras de hábitos, ambiente, dimensão territorial, condições sociais e, por tratar-se de um imposto pessoal, “os censuráveis costumes políticos que existiam em extensa área do território”.

O relatório avaliou os sistemas implantados nos principais países, como Inglaterra, Alemanha, Estados Unidos, França e Itália e considerou o dos Estados Unidos o mais adequado à nossa realidade: “Nesse rumo seria preferível seguir o sistema dos Estados Unidos, do qual, aliás, se aproxima a organização proposta”.

Um dos motivos que impressionou no modelo americano foi o baixo percentual da despesa com a máquina administrativa em relação à arrecadação: 1%. Os críticos do imposto alegavam que o custo de implantação e manutenção não compensaria o volume arrecadado.

No tipo de imposto proposto para o Brasil, cada Estado constituiria uma região do Imposto sobre a Renda. O Território Federal do Acre ficaria anexo ao do Amazonas e o Distrito Federal constituiria uma região à parte com a missão de coordenar o imposto em todo o país. Em cada região haveria uma Delegacia Regional, situada na capital, que ficaria encarregada de cuidar do lançamento do imposto em seu território. As declarações de rendimentos seriam recebidas pelas coletorias que as enviariam à Delegacia Regional que seria encarregada do lançamento e de organizar listas nominais. Com a publicação destas, decorreria o crédito tributário. As listas seriam enviadas às Delegacias Fiscais do Tesouro que ficariam encarregadas da cobrança do imposto.

Previa-se a criação de um Conselho de Contribuintes funcionando anexo à Delegacia Regional, para decidir recursos exclusivamente ligados ao lançamento.

O prazo para entrega da declaração terminaria em 1º de março. Até 31 de maio seria feito o lançamento e a publicação das listas nominais ocorreria no mês de junho. Com a publicação, começariam os prazos para reclamação e recurso do lançamento. O pagamento do imposto começaria em 1º de julho e terminaria em 31 de dezembro.

Os adversários do imposto de renda não aceitaram que o saldo a pagar fosse a soma dos impostos cedular e progressivo. Esse cálculo só vigorou a partir de 1926, mas foi mantido até 1964. 
Segundo o Deputado Cardoso de Almeida, “o Congresso, em vez de instituir o imposto proporcional (cedular) sobre todos os rendimentos, para, depois de bem aclimado entre nós, criar o imposto progressivo sobre a renda global, se assim o exigissem as necessidades públicas, procurou, ao contrário, adaptar ao Brasil, em meio geográfico, político e social diferente, a lei de países estrangeiros”.
Souza Reis rebateu de imediato as críticas. Mostrou que não houve precipitação e que, há trinta anos, o Brasil aplicava, de forma disfarçada, tributação cedular sobre alguns rendimentos:

• imposto sobre dividendos (criado em 1892);
• imposto sobre juros de debêntures e sobre ações das sociedades anônimas (criado em 1914);
• imposto sobre juros de créditos hipotecários (criado em 1916);
• imposto sobre o lucro líquido das firmas individuais e firmas coletivas que exploravam a indústria fabril (criado em 1919);
• imposto sobre as bonificações ou gratificações aos diretores e presidentes de companhias, empresas ou sociedades anônimas (criado em 1919);
• imposto sobre os lucros das profissões liberais (criado em 1921).

Houve um período de adaptação, antes de o imposto sobre a renda global ser adotado no Brasil, sem imitar a legislação estrangeira. Foram estudadas as formas de administrar, tributar, arrecadar e fiscalizar de outros países, para implantar no Brasil um modelo mais adequado à nossa realidade.

Obrigatoriedade de apresentação da declaração de rendimentos

Na elaboração do projeto de imposto sobre a renda, discutiu-se a obrigatoriedade de apresentação da declaração e chegou-se à conclusão de que era primordial. Havia duas formas para apurar a base de cálculo do imposto: a renda presumida, que se basearia exclusivamente nos sinais exteriores de riqueza, ou a declaração. Embora se tenha reconhecido que ambos os sistemas tinham vantagens e desvantagens, o sistema proposto não podia prescindir da declaração do contribuinte.

Souza Reis concluiu que não podia haver tributação de renda sem o documento que apurasse a grandeza da matéria tributável e fixasse o imposto devido. A declaração obrigatória era um documento essencial ao lançamento.

A arrecadação exclusivamente nas fontes sem entrega da declaração, defendida por alguns, não foi considerada simples nem fácil. Se a fonte pagadora tivesse a incumbência de reter o imposto, podia cobrar mais do que o devido ou até mesmo do que não devia. Não seria aceitável transferir para as pessoas jurídicas a competência de efetuar o lançamento. Os particulares não se poderiam sujeitar às atribuições típicas do Fisco. A consequência da tributação nas fontes seria a restituição, cujo processo era moroso e caro.

Regulamento do Serviço de Arrecadação do Imposto de Renda

O Decreto nº 16.580 de 4 de setembro de 1924 aprovou o regulamento do Serviço de Arrecadação do Imposto de Renda. O órgão máximo da administração era a Delegacia-Geral do Imposto de Renda, com sede no Rio de Janeiro. Tinha uma seção em Niterói e Delegacias Fiscais e repartições arrecadadoras situadas nos Estados e Distrito Federal.

O serviço de arrecadação do imposto de renda compreendia:

1. os trabalhos de lançamento;
2. os serviços de recurso;
3. os trabalhos de arrecadação da receita do imposto e de fiscalização dos exatores.

A Delegacia-Geral compreendia os seguintes departamentos:

1. 1ª Divisão, que cuidava de tudo que interessasse à organização, à revisão e ao aperfeiçoamento do imposto de renda como cadastro geral dos contribuintes em todo o território nacional, preparo do pessoal especializado, estatística e estudos tributários;
2. 2ª Divisão, que se ocupava com a administração do imposto;
3. Secretaria, que tratava das questões administrativas como protocolo geral, serviços de contabilidade, arquivo e ponto do pessoal.

A Delegacia Fiscal estava incumbidas do lançamento do imposto de renda nos estados e da organização do cadastro dos contribuintes do Estado.

As repartições arrecadadoras recebiam as declarações e cobravam o imposto.

O processo do lançamento compreendia:

1. recebimento de todas as informações e declarações dos contribuintes;
2. exame e confronto dos documentos do item a com os dados que as Delegacias possuíam sobre os contribuintes, separando os rendimentos pertencentes às diversas categorias, anotando as divergências entre as declarações, examinando os pedidos de deduções e anotando as declarações e informações consideradas suspeitas;
3. organização de listas nominais dos contribuintes, com discriminação das somas dos rendimentos tributáveis em cada categoria;
4. revisão das declarações;
5. modificações das listas nominais, de acordo com o resultado da revisão;
6. cálculo do imposto;
7. organização das listas nominais para cobrança do imposto.

A Delegacia-Geral funcionou até 1934, quando foi substituída pela Diretoria do Imposto de Renda.

Primeiro regulamento do imposto sobre a renda

O Decreto nº 16.581 de 4 de setembro de 1924 aprovou o regulamento do imposto sobre a renda. Já tinham sido publicados outros decretos que aprovavam o regulamento para a arrecadação e fiscalização do imposto sobre a renda como o Decreto nº 13.051 de 5 de junho de 1918, que aprovou o regulamento para a arrecadação e fiscalização do imposto sobre dividendos e juros de obrigações ou debêntures, o Decreto nº 14.263 de 15 de julho de 1920 e o Decreto nº 14.729 de 16 de março de 1921, que contemplavam tributação apenas sobre alguns rendimentos como dividendos, juros, lucros e prêmios. O pioneirismo do Decreto nº 16.581/1924 permanece, pois é mais abrangente e completo e é o primeiro regulamento após a efetiva instituição do imposto de renda.

Contribuinte: No caso de pessoas físicas, eram todos os que tenham tido rendimentos anuais superiores a 10 contos de réis e residência em qualquer ponto do território nacional em 1º de janeiro de cada exercício financeiro. Os que transferissem domicílio para o território nacional, no decorrer de um exercício financeiro, ficavam sujeitos ao imposto no exercício seguinte.

Ano-base: Não havia o conceito de ano-base nem ano-calendário. Os rendimentos líquidos eram tributados baseados nos rendimentos percebidos no ano imediatamente anterior ao exercício financeiro em que o imposto fosse devido. Segundo instruções de 1924 da Delegacia Geral do Imposto sobre a Renda, “o imposto a pagar no exercício de 1924 se refere ao rendimento deste ano. Como não é possível conhecer a importância dos lucros totais antes de 31 de dezembro, presume-se, para calcular o imposto, que no ano corrente os lucros são iguais aos do ano passado.”

Rendimentos tributáveis: Eram tributáveis os rendimentos produzidos no território nacional. Eram classificados em quatro categorias, conforme artigo 3º da Lei nº 4.783 de 31 de dezembro de 1923. Na determinação da base, eram computados todos os rendimentos percebidos no ano considerado.

Rendimentos isentos e não tributáveis: Estavam isentos, entre outros, os rendimentos produzidos fora do país, os dos depósitos feitos nas caixas econômicas da União e dos Estados, quando esses depósitos fossem incorporados à divida pública e os já tributados em poder das pessoas jurídicas, antes de distribuídos aos seus possuidores.

Embora não explicitados no regulamento, também estavam isentos os rendimentos provenientes da agricultura, os da propriedade imobiliária e os dos funcionários públicos estaduais e municipais.

Deduções: O regulamento permitia as seguintes deduções:

1. as despesas ordinárias realizadas para conseguir e assegurar os rendimentos;
2. os impostos diretos pagos ao governo federal;
3. as partes de rendimentos já tributadas em outras categorias;
4. as quotas-partes de lucros líquidos, distribuídos a terceiros, desde que não fizessem parte de uma razão comercial;
5. as perdas extraordinárias, provenientes de casos fortuitos ou de força maior;
6. as quotas de amortização relativas ao capital de primeiro estabelecimento para o exercício de uma profissão;
7. as contribuições e doações aos cofres públicos.

Local de entrega: Na Delegacia-Geral do Imposto de Renda no Rio de Janeiro, seção especial da Delegacia-Geral em Niterói, Delegacias Fiscais nos Estados e repartições arrecadadoras.

Prazo de entrega: Até 1º de abril. Excepcionalmente, no exercício de 1924, o prazo foi fixado para 14 de novembro de 1924 e, posteriormente adiado para 14 de março de 1925.

Lançamento: Ficava a cargo das unidades administrativas da Delegacia-Geral do Imposto de Renda. O lançamento era feito em listas nominais, que deviam ser publicadas em junho. Os exatores notificavam os contribuintes por meio de carta registrada pelo correio quanto aos lançamentos constantes das listas nominais.

Era previsto lançamento ex-officio quando o contribuinte não fizesse a declaração de rendimentos ou quando fizesse uma declaração falsa e a repartição tivesse elementos para contraditá-la. A multa era calculada à razão de 60% no caso de falta de declaração e de 75% no caso de declaração falsa.

Pagamento: Se o imposto a pagar fosse superior a 200$000, o contribuinte podia recolher em três quotas iguais. O vencimento era sempre após o lançamento feito pela autoridade administrativa, sendo facultado antecipar o pagamento. As quotas não pagas no prazo tinham multa de 10%.

Retificação do lançamento: O contribuinte podia corrigir sua declaração já entregue, mediante requerimento. Os pedidos só podiam ser aceitos antes da publicação do lançamento.

Reclamação do lançamento: Dentro de 10 dias após a data da publicação das listas. Após o julgamento de 1ª instância, o contribuinte podia recorrer ao Conselho de Contribuintes.

Fiscalização: Competia especialmente às repartições encarregadas do lançamento. Não havia unidade administrativa específica de fiscalização.

Primeiros modelos de formulário

Os anexos III e IV do Decreto nº 16.581 de 4 de setembro de 1924, que aprovava o regulamento sobre o imposto sobre a renda, mostravam as fórmulas para apurar o imposto das pessoas físicas. Eram duas declarações para Pessoa Física: uma para rendas de 1ª categoria (Comércio e qualquer exploração industrial, exclusive agrícola) e outra para rendas de 2ª, 3ª e 4ª categorias (2ª categoria - Capitais e valores mobiliários; 3ª categoria - Ordenados, subsídios, emolumentos, gratificações, bonificações, pensões e remunerações sob qualquer título; 4ª categoria - Exercício de profissões não comerciais e não compreendidas em categoria anterior).

Isenção para os rendimentos da primeira profissão

O artigo 17 do Decreto nº 16.581 de 4 de setembro de 1924, que aprovou o primeiro regulamento do imposto de renda, isentou os rendimentos dos que se iniciavam numa profissão no decurso de um exercício financeiro. Nesse caso, era obrigatória a declaração dos rendimentos no exercício que se seguisse imediatamente ao ano em que se completassem doze meses consecutivos da profissão. A isenção estava restrita aos rendimentos do primeiro exercício financeiro da primeira profissão. Era uma isenção mais simbólica que efetiva, pois raramente os rendimentos do primeiro emprego ultrapassariam o limite de obrigatoriedade de apresentação da declaração de rendimentos que era de 10 contos de réis anuais.

Adiamento no prazo de entrega

O prazo para entrega da declaração do exercício de 1924 foi fixado em 14 de novembro de 1924. As instruções de preenchimento ficaram prontas dois meses antes da data limite, pouco tempo para o contribuinte assimilar as regras de um novo e complexo imposto. Não houve alternativa senão adiar o prazo para 14 de março de 1925.